我国的合伙企业所得税制虽然在新《合伙企业法》的框架下得到统一和整合。但迄今尚未制定详细和完善的细则性规则，而目前适用的相关规定存在着较多的缺陷。在此认为，我国应当在借鉴域外合伙企业所得税制的成功经验的基础上，通过制定《合伙企业所得税实施细则》(以下简称《细则》)，尽快完善我国的相关制度。

第一，税收主体的重新界定。针对新《合伙企业法》已经确认了有限合伙，法人合伙人的法律地位业已确定的情况，应当改变《规定》仅适用于自然人合伙人的状况，制定全新的《细则》，并应当明确规定自然人合伙人与法人合伙人均是合伙企业所得税的纳税主体，合伙企业经营所得通过“导管”流通到它们手中，分别缴纳个人所得税和企业所得税。在明确合伙人为合伙企业所得税纳税主体的同时，在此建议，我国也应当借鉴美国的准实体课税模式，将“集合”和“实体”两种观点混合使用，在合伙企业层面收集收入和费用与损失的同时，规定合伙企业在纳税申报方面更为详尽的义务。因为在合伙企业层两计算收入和损失，并由合伙企业负责纳税申报，对于个人所得税纳税申报制度尚未完善，税收征管尚缺效率的我国来说，可以从源头上掌握合伙企业所得的确切数额，实行源头控制，以避免将合伙企业所得分配给各合伙人后因无法确知相关数额而导致税款流失的情形。

第二，完善合伙企业费用和损失扣除制度。正如上文所述，《规定》所确定的费用和损失扣除制度的适合大缺陷在于，它完全忽视了各合伙人在合伙企业中的权益份额和实际经营活动情况，有可能导致税收收入的流失。为避免上述风险，我国应当借鉴美国合伙企业损失和费用扣除限制的规则，构建我国自己的合伙企业所得税成本费用扣除规则。

首先，我国当前应重点建复合伙人权益份额制度。合伙人在合伙企业中的权益份额应以合伙协议所确定的出资份额为基础，并随着合伙人出资财产的增加而增加，它应当成为合伙人在合伙企业中的权益和责任基础，同时也是合伙人的费用和损失扣除的年度适合高限额。任何超出合伙权益份额的费用和成本，只能结转以后纳税年度扣除，以保证税收收入在年度之间的平衡稳定。

其次，构建合伙人成本费用扣除的“风险限额”制度。合伙人所扣除的成本和费用，必须以该合伙人的经营活动所面临的风险额度为限，因为合伙人所取得的收入也是以风险经营活动为前提的。一般情况下“风险限额”与合伙人权益份额相当，唯有在有限合伙的情况下，有限合伙人所承担的债务由于不可追索的特性，因而应当排除在“风险限额”之外。因此，随着新《合伙企业法》对有限合伙的确认，我国的合伙企业所得税制也应当明确规定有限合伙人所承担的合伙债务应当排除在扣除限额之外。

适合后，建立我国成本费用扣除的“消极损失”规则。如上文所述，消极收入和损失是指来源于纳税人没有实质性参与的交易和商业行为的收入和损失。合伙人的消极损失，只能在消极收入的范围内得到扣除，超出部分只能结转以后纳税年度扣除，而不能从积极性活动收入中得到扣除。由于一般情况下有限合伙人不参与合伙企业的经营管理活动，因此其所获得的合伙企业所得就是消极收入。其在合伙企业中成本费用扣除的限额即为所取得的上述消极收入的额度。

第三，建立我国合伙企业所得税反避税制度。反避税的制度设计，是各国税收法律的重要组成部分。因此。借鉴域外经验构建我国合伙企业所得税反避税制度就显得刻不容缓。

一方面，制定我国合伙企业所得税领域通用的反避税规则。目前我国尚未制定统一的税收基本法，因而在立法中还没有出现适用于全部税法领域的一般反避税规则。但在《税收征收管理法》和各个税种法中却已经出现了众多的特殊反避税规则。因此，在此建议在起草税收基本法时，应当借鉴德国的经验，以基本法的形式确立一般反避税规则，明确以经济行为的实质后果作为课税的依据。同时，在制定《细则》时，也应当明确制定适用于合伙企业所得税领域的特殊反避税规则。该规则首先应当坚持合伙企业的商业目的特质，合伙企业必须以从事生产经营为目的，任何仅以避税为目的，视合伙为避税工具的合伙企业，其成立和行为均为无效。此外，我国的合伙企业所得税反避税规则还应坚持实质重于形式的原则，并明确否定当事人利用私法所赋予的自由不合常理地选择不合常态的合伙交易形式，以实现规避合伙所得税意图的行为无效。

另一方面，制定规则防止合伙人关联交易中的避税行为。如上所述，合伙企业关联交易的纳税调整已经在《税收征收管理法》和《规定》中有所体现。而此处在此所建议的合伙人关联交易的反避税规则，主要是针对将本应正常纳税的合伙人关联交易，通过形式上的设计伪装成能够获得税收豁免的销售，以躲避纳税义务的行为。我国可以借鉴美国的“伪装销售规则”来规制上述行为，可以规定，合伙人为合伙企业执行服务或者转移财产给合伙企业，合伙企业由此向其直接或间接地分配合伙企业

所得的行为，被视为发生在合伙企业和第三方合伙人之间的关联交易，并由此不能得到任何的税收优惠待遇。

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